Podatnicy mają kłopot z limitem kosztów usług niematerialnych

Stosowanie regulacji dotyczących limitowania w kosztach podatkowych wydatków na zakup usług niematerialnych od podmiotów powiązanych nadal powoduje wiele wątpliwości.

Mimo tego, że przepisy określone w art. 15e ustawy o CIT zostały wprowadzone od 1 stycznia 2018 r., nadal powstają liczne trudności związane z ich praktycznym zastosowaniem.

Rozliczenie podatkowe osób prawnych za rok 2018 r. jest pierwszym, w którym należało zastosować ograniczenia wskazane w art. 15e ustawy o CIT. Jak pokazuje praktyka, zastosowanie tych przepisów może być istotnie problematyczne.

Otwarty katalog świadczeń objętych limitem, o którym mowa w art. 15e ustawy o CIT, pozostawia również pewną swobodę organom podatkowym. Interpretacje indywidualne wydawane przez dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w tym zakresie częstokroć przybierają charakter profiskalny. Niejednokrotnie jest to sprzeczne z prawidłową wykładnią przepisów i dodatkowo komplikuje ich praktyczne stosowanie.

Wątpliwości nie rozwiały także wyjaśnienia opublikowane przez Ministerstwo Finansów w 2018 r. Wprawdzie wyjaśnienia te są pomocne w stosowaniu przepisów o limitowaniu kosztów tzw. usług niematerialnych, to jednak charakter przepisów okazał się zbyt skomplikowany. Na ten moment wydano już około 900 interpretacji indywidualnych prawa podatkowego w tym zakresie. Pokazuje to, że trudności z praktycznym zastosowaniem przepisów są niemałe.

Dodatkową komplikacją w stosowaniu omawianych regulacji jest występujący z reguły kompleksowy charakter usług niematerialnych nabywanych od podmiotów powiązanych. Usługi te w wielu przypadkach obejmują świadczenia objęte limitowaniem oraz takie, które wyłączone są spod limitu. W praktyce prawidłowy podział świadczeń na podlegające limitowi i te wyłączone jest utrudniony, a nawet niemożliwy. Szacunkowy podział może zaś zostać łatwo zakwestionowany przez fiskusa.

Wyroki sądów administracyjnych dają nadzieję na mniej profiskalną wykładnię przepisów zawartych w art. 15e ustawy o CIT. Na uwagę zasługuje m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 6 lutego 2019 r. (I SA/Po 900/18). Sąd uwzględnił skargę podatnika i uznał, że usługi wsparcia w procesie zakupów nie stanowią świadczeń o podobnym charakterze do usług doradczych, na co wcześniej wskazał fiskus.

Tożsamą wykładnię przepisów zaprezentował Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z 20 lutego 2019 r. (I SA/Kr 1398/18). Sąd uznał – odmiennie od dyrektora KIS – że usługi w zakresie wsparcia sprzedaży nie są objęte koniecznością limitowania.

W obu wyrokach sądy skupiły się na wykładni pojęcia „świadczenia o podobnym charakterze”. W ocenie sądów świadczenia takie to nie każde świadczenie niematerialne, lecz tylko świadczenie równorzędne pod względem prawnym do tych wymienionych w przepisach. Sądy we wskazanych wyrokach nie zgodziły się z rozszerzoną wykładnią pojęcia usług doradczych, której dokonuje fiskus, klasyfikując możliwie najszerszy zakres usług jako usługi doradcze.

Pojawiające się korzystne orzeczenia sądów administracyjnych potwierdzają, że organy podatkowe stosują profiskalną wykładnię przepisów. Niemniej jednak wyroki te nie są prawomocne, co dodatkowo komplikuje sytuację podatników. Na ten moment nie jest pewne stanowisko jakie zostanie przyjęte przez Naczelny Sąd Administracyjny. Zastosowanie korzystnej wykładni przedstawionej przez WSA może być ryzykowne, ponieważ to organy podatkowe, które mają odmienne zdanie, w pierwszej kolejności będą weryfikowały rozliczenia podatkowe przedsiębiorców.

Sytuacja taka dodatkowo komplikuje zastosowanie art. 15e ustawy o CIT w praktyce. Przedsiębiorcy stają przed trudnym wyborem zastosowania restrykcyjnej i niekorzystnej finansowo wykładni fiskusa albo wykładni korzystnej stosowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne.

Pod koniec marca br. Ministerstwo Finansów opublikowało długo oczekiwany projekt przepisów dotyczących m.in. uzyskania uproszczonego jednostronnego porozumienia cenowego APA. Uproszczona APA będzie dotyczyła wyłącznie zakupu usług o niskiej wartości dodanej oraz opłat za korzystanie ze znaku towarowego lub tzw. know-how.

Uzyskanie uproszczonej APA pozwoli w całości zaliczyć do kosztów podatkowych wydatki na usługi objęte porozumieniem, które jednocześnie podlegałby limitowi w zakresie kosztów usług niematerialnych. Niestety okrojony zakres świadczeń, dla których może zostać wydane uproszczone porozumienie cenowe, może nie rozwiązać problemu. Katalog usług o niskiej wartości dodanej od 2019 r. został znacznie uszczuplony w porównaniu do poprzedniej wersji. W związku z tym tylko niektóre z usług (m.in. księgowe, informatyczne, prawne) będą mogły zostać objęte uproszczonym porozumieniem cenowym.

Zdaniem autora

Interpretacja przepisów dotyczących limitowania kosztów usług niematerialnych budzi istotne wątpliwości. Skutkuje to trudnościami przy ich praktycznym zastosowaniu przez osoby odpowiedzialne za rozliczanie CIT. W celu ograniczenia wątpliwości związanych ze stosowaniem regulacji zawartych w art. 15e ustawy o CIT podatnicy mogą wystąpić z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej. Jak pokazuje liczba wydanych interpretacji w zakresie omawianych przepisów, jest to powszechnie stosowane rozwiązanie. Dodatkowo, gdy podatnik nie zgodzi się z interpretacją fiskusa, może wystąpić na drogę sądową, co urealnia szanse na prawidłową wykładnię przepisów.

Ponadto, wprowadzenie regulacji dotyczących uproszczonej APA umożliwi przedsiębiorcom zaliczenie do kosztów podatkowych świadczeń objętych porozumieniem, które co do zasady podlegają limitowaniu. Dodatkowo uproszczona APA zabezpieczy stanowisko co do prawidłowego stosowania niejasnych przepisów. Niestety zakres uproszczonego porozumienia cenowego jest istotnie ograniczony i w wielu przypadkach może obejmować wyłącznie część świadczeń niematerialnych nabywanych od podmiotów powiązanych.

Dodatkowym rozwiązaniem jakie mogą zastosować przedsiębiorcy, jest również odpowiedni podział dokumentacyjny nabywanych usług od podmiotów powiązanych. Częstokroć zdarza się, że podmioty powiązane obciążają polskich przedsiębiorców za kompleksowe usługi wsparcia jedną kwotą, zawartą na jednej fakturze. Wydzielenie usług objętych limitem oraz niepodlegających limitowaniu wpłynie na uproszczenie rozliczeń podatkowych oraz może zwiększyć bezpieczeństwo w przypadku ewentualnej kontroli ze strony fiskusa.