Wynajem lokalu usługowego i VAT
2022-12-02
Ze zwolnienia od VAT korzysta usługa wynajmu wyłącznie nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cele mieszkalne.
Co do zasady wynajem nieruchomości na cele mieszkalne podlega zwolnieniu z podatku VAT. W celu zastosowania zwolnienia należy jednak pamiętać o spełnieniu dwóch przesłanek. Pierwsza z nich odnosi się do mieszkalnego charakteru lokalu i ma charakter obiektywny, natomiast druga dotyczy mieszkaniowego celu najmu. Interpretacja zarówno pierwszej, jak i drugiej przesłanki może budzić pewne wątpliwości.
Aby móc zastosować zwolnienie od podatku VAT z tytułu wynajmu/wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym, spełnić należy następujące warunki:
- wynajmowana lub dzierżawiona nieruchomość musi mieć charakter mieszkalny,
- wynajem lub dzierżawa dokonywane są na własny rachunek,
- wynajem lub dzierżawa dokonywane są wyłącznie na cele mieszkaniowe lub na rzecz społecznych agencji najmu, o których mowa w art. 22a ust. 1 ustawy o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego.
Zdarza się, że lokale usługowe, w tym także np. mikroapartamenty w budynkach mieszkalnych, które posiadają łazienkę, kuchnię itd., podatnicy wynajmują na cele mieszkalne. Może się wydać, że zwolnienie najmu z VAT powinno przysługiwać. Należy jednak przypomnieć, że zgodnie z literalnym brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT ze zwolnienia od podatku VAT korzysta świadczenie usług wynajmu wyłącznie nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cele mieszkalne. Dlatego też usługa wynajmu lokalu użytkowego bez względu na cel nie może korzystać z powyższego zwolnienia i podlega opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT, tj. 23 proc. Potwierdza to interpretacja dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 30.11.2016 r. nr ITPP1.4512.619.2016.1.MS: „Spółka wynajmuje bowiem na własny rachunek lokal na cele mieszkaniowe, jednak przedmiotem tego najmu nie jest lokal mieszkalny, lecz jak wynika ze stanu faktycznego, lokal niemieszkalny. Zatem w tak przedstawionych okolicznościach świadczenie usługi najmu nie może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług, ale podlega opodatkowaniu wg stawki podstawowej”. Warto dodać, że oceny organu nie zmienił fakt, iż na podstawie aktu notarialnego wnioskodawca nabył od dewelopera lokal niemieszkalny – apartament w budynku pensjonatu, który składa się z holu, kuchni, salonu, garderoby, pokoju kąpielowego, dwóch sypialni i WC.
Tożsame wnioski wynikają z interpretacji ogólnej dyrektora KIS z 8 października 2021 r. nr PT1.8101.1.2021: „Przepis art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT wprowadza następujące (łączne) warunki zastosowania zwolnienia od podatku: 1) wynajmowana lub dzierżawiona nieruchomość musi mieć charakter mieszkalny”.
Reasumując, bez formalnego przekształcenia lokalu użytkowego w mieszkalny, nawet gdyby był on faktycznie wykorzystywany w celach mieszkaniowych, skorzystanie ze zwolnienia jest niemożliwe.
Drugą przesłanką skorzystania ze zwolnienia z VAT jest spełnienie warunku celu mieszkalnego. O tym, czy dojdzie do realizacji tego celu, decyduje sposób wykorzystania lokalu przez najemcę.
Dyrektor KIS w interpretacji ogólnej z 8 października 2021 r., PT1.8101.1.2021, uznał, że usługa wynajmu bądź dzierżawy nieruchomości (lub jej części) o charakterze mieszkalnym, świadczona na rzecz podmiotu gospodarczego (innego niż społeczna agencja najmu), który wykorzystuje wynajmowaną nieruchomość na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, podlega opodatkowaniu z zastosowaniem podstawowej stawki podatku VAT. Zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 VAT nie ma w tym przypadku zastosowania, gdyż nie jest spełniony warunek dotyczący realizacji celu mieszkaniowego nabywcy świadczenia.
Co ważne i warte podkreślenia, zdaniem ministra finansów powyższa argumentacja ma również zastosowanie w przypadku wynajmu bądź dzierżawy nieruchomości dla podmiotu gospodarczego, wykorzystującego następnie wynajmowaną nieruchomość w celu udostępnienia swoim pracownikom do celów mieszkaniowych. Niezależnie od tego, czy jest to udostępnienie odpłatne (w drodze podnajmu) czy też nieodpłatne (np. jako element świadczeń zapewnianych pracownikowi). Dopiero bowiem na etapie udostępniania nieruchomości pracownikom spełniony zostaje warunek celu wynajmu lub dzierżawy nieruchomości – wyłącznie na cele mieszkaniowe.
Reasumując, wynajem lokalu mieszkalnego na rzecz przedsiębiorcy (z wyłączeniem sytuacji, w której takim najemcą jest społeczna agencja wynajmu) podlega opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT, tj. stawką 23 proc., nawet jeżeli ten przedsiębiorca udostępnia lokal mieszkalny swoim pracownikom lub zawiera umowę podnajmu.
