Należności podatkowe można zabezpieczyć na nieruchomości

2017-10-24

Zgodnie z art. 34 § 1 Ordynacji podatkowej, Skarbowi Państwa i jednostce samorządu terytorialnego przysługuje hipoteka na wszystkich nieruchomościach podatnika, płatnika, inkasenta, następcy prawnego lub osób trzecich z tytułu zobowiązań podatkowych powstałych w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 2 o.p., a także z tytułu zaległości podatkowych w podatkach stanowiących ich dochód oraz odsetek za zwłokę od tych zaległości. Redakcja powołanego artykułu sugeruje, jakoby zasadą było powstawanie hipoteki przymusowej tytułem zabezpieczenia zobowiązań podatkowych wynikających z doręczenia podatnikowi decyzji, ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego (o których mowa w art. 21§ 1 pkt 2 o.p.). W polskim prawie podatkowym zasadą natomiast jest powstanie zobowiązania podatkowego ipso iure, w wyniku realizacji podatkowego stanu faktycznego. Artykuł 34 § 1 o.p. wskazuje jednak, że hipoteka przymusowa przysługuje również z tytułu zaległości podatkowych oraz odsetek za zwłokę od tych zaległości, co prawdopodobnie w praktyce występuje dużo częściej.

Hipoteka przymusowa jest szczególnym rodzajem hipoteki „cywilnoprawnej” i ma status ograniczonego prawa rzeczowego. Zgodnie z art. 34 § 5 o.p., do hipoteki przymusowej stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące hipoteki na nieruchomości, w szczególności przepisy ustawy o księgach wieczystych i hipotece. Zgodnie z art. 65 ustawy o księgach wieczystych i hipotece w zw. z art. 34 § 5 o.p., hipoteka jest prawem, na mocy którego wierzyciel może dochodzić zaspokojenia z nieruchomości bez względu na to, czyją stała się własnością i z pierwszeństwem przed wierzycielami osobistymi właściciela nieruchomości.

Zakres i przedmiot hipoteki

Krąg podmiotów, którym przysługuje hipoteka przymusowa, wyznacza zakres beneficjentów podatków, wskazany w art. 6 o.p. Z kolei zakres podmiotowy „ofiar” hipoteki przymusowej został zakreślony w sposób odpowiadający kręgowi osób odpowiedzialnych za zapłatę podatku, na zasadach określonych w art. 30 (płatnik i inkasent) oraz rozdziałach 14 (następcy prawni) i 15 o.p. (osoby trzecie).

Zgodnie z art. 34 § 3 i 4 o.p., przedmiotem hipoteki przymusowej mogą być:
– część ułamkowa nieruchomości, jeżeli stanowi udział podatnika;
– nieruchomość stanowiąca przedmiot współwłasności łącznej podatnika i jego małżonka;
– nieruchomość stanowiąca przedmiot współwłasności łącznej wspólników spółki cywilnej lub część ułamkowa nieruchomości stanowiąca udział wspólników spółki cywilnej – z tytułu zaległości podatkowych spółki;
– użytkowanie wieczyste wraz z budynkami i urządzeniami na użytkowanym gruncie stanowiącymi własność użytkownika wieczystego lub udział w tym prawie;
– spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu lub udział w tym prawie;
– wierzytelność zabezpieczona hipoteką;
– statek morski lub statek morski w budowie wpisane do rejestru okrętowego. Stosownie do normy art. 34 § 6 o.p., przepisy art. 34 § 2–5 o.p. stosuje się odpowiednio do należności przypadających od płatnika, inkasenta, następcy prawnego lub osób trzecich.

Powstanie i egzekucja

Podobnie jak hipoteka „cywilnoprawna”, stosownie do normy art. 35 § 1 o.p., hipoteka przymusowa powstaje przez dokonanie wpisu do księgi wieczystej, z zastrzeżeniem przypadków, gdy przedmiot hipoteki przymusowej nie posiada księgi wieczystej. Wówczas hipoteka przymusowa powstaje poprzez złożenie wniosku do zbioru dokumentów. Niezależnie od powyższego, zgodnie z art. 38 § 1 o.p. organy podatkowe mogą występować z wnioskiem o założenie księgi wieczystej dla nieruchomości podatnika, płatnika, inkasenta, następców prawnych oraz osób trzecich odpowiadających za zaległości podatkowe. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem, pomimo konstytutywnego charakteru wpisu, ma on moc wsteczną od chwili złożenia wniosku o jego dokonanie. Możliwa jest zatem egzekucja z przedmiotu hipoteki, który stanowił własność podatnika w chwili złożenia wniosku o wpis hipoteki przymusowej, a który następnie, przed dokonaniem wpisu przez sąd, został zbyty na rzecz nieodpowiadających za zobowiązanie podatkowe osób trzecich.

Zgodnie z art. 35 § 2 o.p. , podstawą wpisu jest:

– doręczona decyzja: ustalająca wysokość zobowiązania podatkowego, określająca wysokość zobowiązania podatkowego, określająca wysokość odsetek za zwłokę, o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta, o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, o odpowiedzialności spadkobiercy, określająca wysokość zwrotu podatku;
– tytuł wykonawczy lub zarządzenie zabezpieczenia, jeżeli może być wystawione, na podstawie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji bez wydawania decyzji, o której mowa w pkt 1. Wpisu hipoteki przymusowej do księgi wieczystej co do zasady dokonuje właściwy sąd rejonowy.

Wyzwanie do oświadczenia

Zgodnie z art. 39 o.p., w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wzywa stronę postępowania lub kontrolowanego do złożenia oświadczenia o:
– nieruchomościach oraz prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej;
– rzeczach ruchomych oraz zbywalnych prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem zastawu skarbowego.

Strona postępowania lub kontrolowany mogą odmówić złożenia oświadczenia. Zgodnie z art. 39 § 3 o.p., oświadczenia są składane pod rygorem odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania. Odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania nie podlega jednak niepodanie szacunkowej wartości rzeczy lub praw majątkowych albo podanie wartości nieodpowiadającej rzeczywistej wartości ujawnionych rzeczy, lub praw. Organ podatkowy jest zobowiązany pouczyć stronę i kontrolowanego o prawie odmowy złożenia oświadczenia oraz odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania.

Zgodnie z art. 38 a o.p., egzekucja z przedmiotu hipoteki przymusowej następuje według przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, chyba że z przedmiotu hipoteki jest prowadzona egzekucja przez sądowy organ egzekucyjny.

Zdaniem autora

Obecnie obowiązujące przepisy dotyczące hipoteki przymusowej przyznają organom podatkowym bardzo szerokie uprawnienia. Są one zbyt szerokie, umożliwiające egzekucję od osób trzecich odpowiadających solidarnie z podatnikiem, jak np. dzierżawca lub użytkownik nieruchomości za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań podatkowych wynikających z opodatkowania nieruchomości, powstałych podczas trwania dzierżawy lub użytkowania. Przyjęte przez ustawodawcę rozwiązanie stanowi zbyt daleko idące uprzywilejowanie organów podatkowych kosztem osób trzecich. Miary represyjności opisywanej instytucji dopełnia art. 70 § 8 o.p., zgodnie z którym zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką nie ulegają przedawnieniu, jednakże po upływie terminu przedawnienia zobowiązania te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki.

Artykuł został opublikowany w dodatku do dziennika Rzeczpospolita 'Dobra Firma’ z dnia 27.10.2017 r.